Уступка права требования – процесс, с которым рано или поздно сталкивается любой бухгалтер. Чаще всего речь идет о так называемой «продаже» долга или дебиторской задолженности. Продаже третьему лицу. Как правило, с убытком. Рассмотрим процедуру уступки долга подробнее.
Содержание статьи:
1. Уступка права требования нормативное регулирование
2. Уступка права требования документарное оформление
3. Бухгалтерский учет уступки права требования
4. Учет уступки права требования у цедента
5. Уступка права требования учет у цессионария
6. Уступка прав требования налоговый учет при ОСНО
7. Уступка прав требования налоговый учет НДС
8. Уступка прав требования налоговый учет при УСН
9. Уступка прав требования налоговый учет НДФЛ
1. Уступка права требования нормативное регулирование
Продажей называть процесс уступки права требования можно лишь условно. Речь идет именно о передаче права требования по договору другому лицу. Таким сделкам посвящены статьи 382-390 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ).
Рассмотрим основные законодательные моменты.
-
Согласно статье 382 права кредитора могут перейти к новому кредитору в результате уступки права требования или в силу закона.
Согласие должника при этом не требуется. Но уведомить его об уступке права требования нужно. Причем в письменной форме.
-
Уступить можно практически любые права, кроме прав, связанных с личностью кредитора. Например, требований об алиментах или о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью (статья 383 ГК РФ) уступке не подлежат.
-
Денежные обязательства могут передаваться частями (статья 384 ГК РФ).
-
Права по одному договору могут передаваться неоднократно, от одного кредитора к другому. В этом случае должник должен погасить свой долг перед последним. Должник может до подтверждений прав последнего кредитора не исполнять обязательства, за исключением случаев, когда уведомление о смене кредитора получено от первоначального контрагента. Первоначальный кредитор (цедент) обязан передать все документы по сделке новому кредитору (цессионарию). Такие положения содержит статья 385 ГК РФ.
-
Уступка права требования должна быть оформлена в письменной форме. Если при первоначальной сделке требовалась ее государственная регистрация, то и уступка права требования подлежит такой регистрации (статья 389 ГК РФ). А вот наличие лицензии, например, при уступке долга банком, на осуществление банковской деятельности у нового кредитора совсем не обязательно.
2. Уступка права требования документарное оформление
Уступка права требования оформляется договором цессии. Помимо обычных разделов договора, в нем должны быть указаны:
-
факт уступки права по первоначальной сделке,
-
реквизиты договора, по которому у кредитора возникло первоначальное право,
-
виды (вид) прав, которые передаются.
Кроме того, в таком договоре определяется, кто должен проинформировать дебитора о заключенном договоре цессии и переходе прав требования.
Также в договоре обязательно содержится положение о передаче всех документов по первоначальной сделке. Возможно указание списка необходимых документов.
Как минимум это договор, которым была оформлена сделка, по которой передаются права и накладные (любые другие документы), подтверждающие задолженность.
После подписания договора уступки права требования (договор цессии) подписывается акт передачи прав. Именно дата такого акта позволяет бухгалтеру определить момент отражения сделки в учете.
3. Бухгалтерский учет уступки права требования
Самый простой бухгалтерский учет уступки права требования — у должника. Ему необходимо лишь поменять лицо в обязательствах (контрагента по сделке). Бухгалтерские проводки будут касаться только аналитического учета. Корректировка данных аналитического учета будет выглядеть, например, так:
Дебет 60.01 (76) Контрагент 1 Кредит 60.01 (76) Контрагент 2,
Где Контрагент 1 — первоначальный кредитор, а Контрагент 2 — новый кредитор, с которым первоначальный кредитор заключил договор цессии (уступил за плату право требования долга).
4. Учет уступки права требования у цедента
У цедента бухгалтерский учет уступки права требования следующий. Уступка права требования отражается как прочая реализация.
Учет уступки права требования у цедента рассмотрим на примере.
Пример 1
ООО «Оптимум» 12 октября 2020 г., до наступления срока платежа (19 октября 2020 г.) уступает долг компании ООО «Решение» за 290 000,00 (без НДС). Дебиторская задолженность ООО «Дата» на момент уступки права требования сформировалась в связи оказанием компании «Дата» услуг на сумму 360 000,00, в том числе НДС — 60 000,00. Перед заключением договора цессии покупатель долга, ООО «Решение», оплатило информационно-консультационные услуги в сумме 4 000,00 (без НДС), связанные с составлением такого договора цессии.
-
Дебет 62.01 Кредит 90.01 — 360 000,00 — выручка от оказания услуг ООО «Дата»,
-
Дебет 90.03 Кредит 68.02 — 60 000,00 — начислен НДС по реализации,
-
Дебет 76 Кредит 91.01 — 290 000,00 — отражен доход от уступки права требования,
-
Дебет 91.02 Кредит 62.01 — 360 000,00 — списана сумма задолженности ООО «Дата»,
-
Дебет 99 Кредит 91.09 — 70 000,00 — зафиксирован убыток при продаже дебиторской задолженности,
-
Дебет 51 Кредит 76 — 290 000,00 — получена оплата от ООО «Решение».
5. Уступка права требования учет у цессионария
У цессионария приобретенное право требования учитывается в составе финансовых вложений. Формируя первоначальную стоимость финансового вложения, цессионарий может учесть все фактические затраты, связанные с таким вложением.
Уступка права требования учет у цессионария на примере.
Пример 2 (продолжение Примера 1).
-
Дебет 58 Кредит 60 (76) — 290 000,00 — отражена приобретенная дебиторская задолженность.
-
Дебет 58 Кредит 60 (76) — 4 000,00 — в составе финансового вложения учтены информационно-консультационные услуги (п. 8, 9 ПБУ 19/02),
-
Дебет 60 (76) Кредит 51 — 290 000, 00 — оплата по договору цессии в адрес ООО «Оптимум» (оплата цеденту),
-
Дебет 51 Кредит 91.01 — 360 000,00 — получены средства от должника (ООО «Дата»),
-
Дебет 91.02 Кредит 58 — 294 000,00 — списаны расходы по договору цессии (фактическая стоимость финансового вложения),
-
Дебет 91.02 Кредит 68.02 — 11 000,00 (360 000,00 – 294 000,00) * 20/120 — начислен НДС с дохода по договору цессии.
-
Дебет 91.09 Кредит 99 — 55 000,00 (360 000,00 — 294 000,00 – 11 000,00) — отражена прибыль по договору цессии.
Напомним, что доходы и расходы по такой сделке отражаются у ООО «Решение» на счете 91 в том случае, если такая деятельность не является для него основной. В противном случае уступка права требования фиксируется с использованием счета 90.
6. Уступка прав требования налоговый учет при ОСНО
В налоговом учете по договору цессии есть свои особенности. Они связаны, прежде всего, с тем, что в целях главы 25 (налог на прибыль) нельзя учесть весь убыток от продажи дебиторской задолженности.
Правила учета убытка, который зачастую образуется у цедента при продаже дебиторской задолженности, сформулированы в п. 1 статьи 279 НК РФ.
Убыток, по мнению законодателя, не может превышать величину процентов, которые пришлось бы платить по долговым обязательствам в аналогичной сумме.
В НК РФ два варианта расчета такого убытка:
-
Исходя из ключевой ставки ЦБ РФ (максимальной процентной ставки для соответствующей валюты),
-
Исходя из процентной ставки, рассчитываемой по правилам, которые действуют для взаимозависимых лиц по контролируемым сделкам. При этом используются такие методы определения доходов и расходов как метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации и другие.
Применяемый метод расчета налогоплательщик должен предусмотреть в учетной политике по налоговому учету.
Рассмотрим на примере расчет убытка, принимаемого цедентом в целях налогообложения. Расчет — по первому варианту (такой расчет считается более простым).
Пример 3 (на данных примера 1)
Предположим, что в учетной политике компании определено считать нормируемый убыток при уступке права требования, исходя из максимальной процентной ставки для соответствующей валюты.
-
Убыток по договору уступки права требования составил 70 000,00.
-
Максимальная возможная сумма убытка в целях налогового учета по первому варианту определяется по формуле
Убыток НУ = Доход * Ставка процента * Дни от даты уступки до срока платежа по первому договору / количество дней в году.
В нашем примере
Убыток НУ = 290 000,00 * 4,25 % * 1.25 * 7/365 = 295,46
где
4,25 — ставка рефинансирования,
1.25 — максимальная ставка, действующая с 2016 года (пп. 1 п. 1.2 статьи 269 НК РФ).
В кодексе для определения расчетной ставки процента указан диапазон — от 75 до 125 процентов от ключевой ставки ЦБ. Значит, максимальная величина – 125 процентов, или 1,25.
Разницу между фактическим убытком и убытком, рассчитанным согласно статьям 269, 279 НК РФ, в нашем примере это 69 704,54 (70 000,00 – 295,46), учесть в расходах по налогу на прибыль не получится.
При заполнении декларации по налогу на прибыль расчет учитываемого в расходах убытка раскрывается в Приложении 3 к Листу 02 декларации.
Отметим, что учет у Цессионария проще. Цессионарий признает доход по сделке при получении денег от должника, либо при последующей переуступке долга (п. 3 статьи 279 НК РФ).
Если же оплата от должника поступает частями, то на каждый приход денег фиксируется частичный доход. Расходы по сделке при этом определяются пропорционально полученным доходам.
7. Уступка прав требования налоговый учет НДС
Переход прав согласно статье 146 НК РФ облагается НДС. При первоначальной уступке права требования база для исчисления НДС — разница между доходом от продажи долга и суммой проданной задолженности. Ставка НДС – 20/120.
Напомним, что речь идет об уступке долга, возникшего в результате реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.
Раз НДС при уступке исчисляется с разницы, то в случае, когда разница отрицательная (убыток) или равна нулю, НДС не начисляется.
Если последует еще одна переуступка того же долга, то базой для исчисления НДС уже будет разница между доходом, полученным новым продавцом долга и суммой, потраченной на приобретение этого долга.
Сложности при определении НДС могут возникнуть при возврате долга должником частями. При этом должник может возвращать долг и в разных налоговых периодах.
В НК РФ эта ситуация не урегулирована. Мы советуем придерживаться подхода, содержащегося в разъяснениях по налогу на прибыль (Письмо Минфина от 11.11.2013 № 03-03-06/2/48041). Учитывать расходы пропорционально доходам, полученным в конкретном налоговом периоде.
Возможен и другой подход — следуя буквальному содержанию п.2 статьи 155 НК РФ начислять НДС только после того, когда поступления от должника превысят затраты по приобретению долга.
8. Уступка прав требования налоговый учет при УСН
Если участниками сделки по уступке прав требования являются компании, применяющие УСН, действуют следующие правила.
Цедент, уступивший право требования, отражает сумму, поступившую о цессионария в доходах на дату поступления денежных средств.
Если уступка прошла с убытком, убыток отразить в расходах по УСН он не может, т.к. такой вид расходы не предусмотрен при применении УСН (закрытый перечень расходов в статье 346.16 НК РФ).
Цессионарий, получив всю сумму долга от первоначального кредитора, отражает ее в доходах также на дату получения по кассовому методу. А вот отразить в расходах сумму оплаты цеденту он также не имеет права.
9. Уступка прав требования налоговый учет НДФЛ
Стороной сделки уступки права требования может быть и физическое лицо. В случае, когда цессионарий (физическое лицо) получает от первоначального должника сумму по сделке, у него возникает доход, который целиком подлежит обложению НДФЛ.
Во всяком случае, при возврате суммы займа должником, если по договору займа прошла уступка права требования в адрес нового кредитора – физического лица. Именно такое мнение высказал Минфин в своем письме от 06.05.2016 № 03-04-05/26432.
Оговоримся, что возможен и другой вариант – учитывать в доходах только проценты по займу. Это тоже одна из тех ситуаций, которая до конца не урегулирована законодательно, поэтому решение в каждом конкретном случае придется принимать самостоятельно.
Мы с вами рассмотрели уступку права требования, учет у цедента и цессионария, тонкости налогового учета для различных случаев. Если Вам не все понятно в отношении учета уступки права требования, пишите свои вопросы в комментариях ниже.
Подписывайтесь на наш инстаграм и телеграм
